6.4.3 DDV: Kraj opravljanja storitev po ZDDV-1
Erika Režek, davčna svetovalka
Določitev kraja opravljanja storitev
Po splošnih pravilih tega zakona (1. odstavek 25. člena ZDDV-1) velja pravilo obdavčitve storitev po kraju potrošnje teh storitev. Za kraj opravljanja storitev se šteje kraj, kjer ima davčni zavezanec, kot prejemnik storitev, sedež svoje dejavnosti oz. ima stalno poslovno enoto oz. stalno prebivališče.
Za uporabo splošnega pravila obdavčitve po kraju sedeža naročnika storitev, Izvedbena uredba Sveta EU kot kraj sedeža dejavnosti davčnega zavezanca predvideva kraj, kjer se opravljajo dejavnosti glavne uprave podjetja.
Skladno z izvedbeno uredbo je za zagotovitev enotne uporabe pravil v zvezi s krajem obdavčljivih transakcij treba pojasniti pojme, kot so:
1. kraj, v katerem ima davčni zavezanec sedež dejavnosti,
2. stalna poslovna enota,
3. stalno prebivališče ali običajno prebivališče.
Ob upoštevanju prakse sodišča je treba z uporabo karseda jasnih in objektivnih meril omogočati lažjo dejansko uporabo teh pojmov.
1. Kraj, v katerem ima davčni zavezanec sedež dejavnosti
Za določitev kraja sedeža dejavnosti davčnega zavezanca se upošteva kraj, na katerem se sprejemajo bistvene odločitve v zvezi s splošnim upravljanjem podjetja, kraj registriranega sedeža podjetja in kraj srečevanja vodstva podjetja.
Če se s temi merili ne more zagotovo določiti kraja sedeža dejavnosti, se kot glavno merilo upošteva kraj, na katerem se sprejemajo bistvene odločitve v zvezi s splošnim upravljanjem podjetja.
Sama prisotnost poštnega naslova se ne more šteti za kraj sedeža dejavnosti davčnega zavezanca.
V primeru, da ima prejemnik sedež svoje dejavnosti oz. stalno ali običajno prebivališče samo v eni državi, se ta država šteje kot kraj opravljanja storitev.
V nasprotnem primeru, če ima sedež v več kot eni državi, se kot kraj opravljanja storitev prvenstveno šteje država, v kateri ima sedež svoje dejavnosti.
2. Stalna poslovna enota
Stalna poslovna enota je vsaka enota, ki ni sedež dejavnosti, z dovolj stalnimi in ustrezno strukturiranimi človeškimi in tehničnimi viri, da lahko prejme in uporabi storitve, ki so opravljene za lastne potrebe navedene poslovne enote.
Razpolaganje z identifikacijsko številko DDV samo po sebi ni zadostno, da bi poslovna enota veljala za stalno poslovno enoto.
Kadar se storitev opravi za stalno poslovno enoto, ki ni v istem kraju kot je sedež dejavnosti podjetja, se storitev obdavči v kraju stalne poslovne enote, ki uporablja to storitev.
Pri identifikaciji stalne poslovne enote je izvajalec storitve dolžan proučiti:
• naravo in uporabo opravljene storitve,
• listine, s katerimi se lahko določi njena identifikacija (naročilnica, pogodba),
• ali ta nastopa kot subjekt, ki plačuje za storitev.
V kolikor izvajalec ne razpolaga s temi podatki šteje, da so storitve opravljene v kraju, kjer ima prejemnik sedež svoje dejavnosti.
Kot plačnik DDV v Sloveniji se šteje stalna poslovna enota z dovolj stalnimi in ustrezno strukturiranimi človeškimi in tehničnimi viri, da lahko dobavi blago ali storitve, pri katerih sodeluje.
Kadar se viri stalne poslovne enote uporabljajo samo za administrativno podporo, kot je računovodstvo, izdajanje računov in pobiranje dolgov, se ne šteje, da se uporabljajo za dobavljanje blaga ali storitev razen, če se dokaže nasprotno.
Če je izdan račun z identifikacijsko številko DDV, ki jo dodeli država članica stalne poslovne enote, se šteje, da je navedena stalna poslovna enota sodelovala pri dobavi blaga ali storitev v navedeni državi članici, razen če se dokaže nasprotno.
Slovenski davčni zavezanec opravi storitev pravnega svetovanja španskemu naročniku z ID za namene DDV tudi v Sloveniji.
V kolikor izhajamo, da se bistvene odločitve v zvezi z upravljanjem tega naročnika opravijo v Španiji, se kot kraj, kjer ima davčni zavezanec sedež svoje dejavnosti, šteje Španija. Ne glede, da naročnik predloži slovensko ID za namene DDV, slovenski davčni zavezanec svoje storitve ne obdavči z DDV.
3. Stalno prebivališče in običajno prebivališče
»Stalno prebivališče« fizične osebe, ki je ali ni davčni zavezanec, je prebivališče, vneseno v register prebivalstva ali v podoben register, ali naslov, ki ga ta oseba navede ustreznim davčnim organom, razen če obstajajo dokazi, da ta naslov ne ustreza realnosti.
»Običajno prebivališče« fizične osebe, ki je ali ni davčni zavezanec iz Direktive 2006/112/ES je kraj, kjer ta fizična oseba običajno prebiva zaradi zasebnih ali poklicnih vezi.
Če so poklicne vezi v državi, ki ni država osebnih vezi, ali če poklicne vezi ne obstajajo, se kraj običajnega prebivališča določi na podlagi zasebnih vezi, ki kažejo na tesno povezavo med fizično osebo in krajem, v katerem ta prebiva.
Če davčni zavezanec nima sedeža dejavnosti in stalne poslovne enote, se storitev obdavči v kraju njegovega stalnega ali običajnega prebivališča.
Za storitve, ki jih davčni zavezanec opravi za osebo, ki ni davčni zavezanec, ni identificiran za namene DDV (končni potrošnik), velja obdavčitev po sedežu izvajalca (2. odstavek 25. člena ZDDV-1).
Če storitev za davčnega zavezanca opravi izvajalec, ki nima sedeža v isti državi članici, velja obvezna uporaba mehanizma obrnjene davčne obveznosti.
V ta namen mora davčni zavezanec, identificiran za DDV, predložiti rekapitulacijsko poročilo o davčnih zavezancih, ki so identificirani za namene DDV v drugih državah članicah in o davčnih zavezancih in pravnih osebah, ki niso davčni zavezanci in so identificirani za namene DDV, za katere velja prenos davčne obveznosti na prejemnika storitve.
Da pa bo lahko davčni zavezanec izpolnil rekapitulacijsko poročilo, od naročnika storitev s sedežem v EU potrebuje njegovo ID za namene DDV in jo bo kot tako navajal tudi na račune za tako opravljene storitve. Skladno z izvedbeno uredbo so jo dolžni sporočiti takoj, ko jo dobijo.
Po določbah ZDDV-1 nadalje načelo obdavčitve po sedežu naročnika velja tudi za davčnega zavezanca, ki opravlja oproščen promet in za pravno osebo, ki ni davčni zavezanec, je pa identificirana za namene DDV.
Za pravilen način obdavčitve je tako pomembno, komu je storitev kot taka opravljena, davčnemu zavezancu oziroma osebi, ki ni davčni zavezanec.
Da bi določene storitve bile izvzete od uporabe DDV, skladno z Izvedbeno uredbo Sveta EU zadostuje izkaz izvajalca o tem, da se za namene prejemanja teh storitev njihov prejemnik, ne glede na to, ali je davčni zavezanec ali ne, nahaja izven Unije.
Dokazovanje statusa prejemnika s sedežem v Uniji
Izvajalec storitve je v zvezi z določitvijo kraja opravljanja storitev dolžan preveriti status prejemnika storitev s sedežem v Uniji, kot sledi:
• naročnik mu posreduje osebno identifikacijsko številko za DDV, izvajalec pa pridobi potrdilo o veljavnosti le–te;
a) Preverjanje v sistemu VIES
• Če prejemnik še ni prejel osebne identifikacijske številke DDV, vendar je seznanil izvajalca, da je zanjo zaprosil in izvajalec pridobi katero koli drugo dokazilo, iz katerega se lahko razbere, da je le-ta davčni zavezanec ali pravna oseba, ki ni davčni zavezanec, ki je lahko identificiran za DDV in če z običajnimi poslovnimi varnostnimi ukrepi, kot so ukrepi v zvezi s preverjanjem identitete ali plačil, v razumni meri preveri točnost informacij, ki mu jih je poslal prejemnik.
b) Identifikacijsko številko je dolžan sporočiti takoj, ko jo pridobi!
• Če izvajalec razpolaga z nasprotnimi informacijami, lahko šteje, da prejemnik s sedežem v Uniji nima statusa davčnega zavezanca, če lahko dokaže, da mu zadevni prejemnik ni sporočil osebne identifikacijske številke DDV.
V zvezi z izvajanjem izvedbene uredbe, določitve statusa prejemnika, je FURS podal pojasnilo št. 4230–3626/2011, 6. 5. 2011, z naslovom Določanje statusa prejemnika storitve iz 1. odstavka 25. člena ZDDV, ki ga v nadaljevanju citiramo v celoti:
“Prejeli smo vprašanji v zvezi z izvajanjem 25. člena Zakona o davku na dodano vrednost in sicer:
• kako naj ravna davčni zavezanec, ki je opravil storitev iz 25. člena Zakona o davku na dodano vrednost davčnemu zavezancu iz druge države članice, ki se v nasprotju z določili Direktive Sveta 2006/112/ES ni identificiral za namene DDV;
• ali mora davčni zavezanec obračunati DDV od storitve, opravljene španskemu naročniku, ki je neprofitna organizacija in mu je ta predložil davčno številko, ki v sistemu VIES ni veljavna identifikacijska številka za DDV.
V zvezi s tem pojasnjujemo:
Izvajalec storitve obračuna DDV, če dokaže, da mu prejemnik storitve iz druge države članice ni sporočil identifikacijske številke, oziroma izvajalca ni seznanil, da je zaprosil za identifikacijsko številko. V tem primeru lahko izvajalec storitve šteje, da prejemnik iz druge države članice nima statusa davčnega zavezanca.
V primeru, opisanem v drugem vprašanju, izvajalec storitve razpolaga z elektronskim sporočilom španskega naročnika, iz katerega lahko sklepamo, da ga je naš davčni zavezanec pozval, naj mu predloži identifikacijsko številko za DDV. Španski naročnik mu je sporočil številko, ki v sistemu VIES ni veljavna številka, in navaja, da ta davčna številka pripada tako imenovanim “sociedad civil“. V danem primeru lahko izvajalec storitve dokaže, da mu zadevna oseba ni predložila identifikacijske številke za DDV, zato od opravljene storitve obračuna DDV.
Kraj obdavčitve storitev je v skladu s splošnim pravilom iz 25. člena Zakona o davku na dodano vrednost – ZDDV–1 (Uradni list RS, št. 13/11–UPB–3 in 18/11) lahko v državi, kjer ima sedež izvajalec storitve, lahko pa je v državi, kjer ima sedež prejemnik storitve, kar je odvisno od tega ali je prejemnik storitve davčni zavezanec ali ne.
Prvi odstavek 25. člena ZDDV–1 določa, da je kraj opravljanja storitev, ki jih prejme davčni zavezanec, ki deluje kot tak, kraj, kjer ima ta davčni zavezanec sedež svoje dejavnosti. Če so te storitve opravljene stalni poslovni enoti davčnega zavezanca, ki ni v kraju, kjer ima sedež svoje dejavnosti, je kraj opravljanja teh storitev kraj, kjer ima ta davčni zavezanec stalno poslovno enoto. Če takega sedeža ali take stalne poslovne enote ni, je kraj opravljanja storitev kraj, kjer ima davčni zavezanec, ki prejme te storitve, stalno oziroma običajno prebivališče.
Drugi odstavek 25. člena ZDDV–1 pa določa, da je kraj opravljanja storitev, ki jih prejme oseba, ki ni davčni zavezanec, kraj, kjer ima izvajalec storitev sedež svoje dejavnosti. Če so te storitve opravljene iz stalne poslovne enote izvajalca, ki ni v kraju, kjer ima izvajalec sedež svoje dejavnosti, je kraj opravljanja teh storitev kraj, kjer ima izvajalec storitev stalno poslovno enoto. Če takega sedeža ali take stalne poslovne enote ni, je kraj opravljanja storitev kraj, kjer ima izvajalec storitev stalno oziroma običajno prebivališče.
Na podlagi d)…
